Societățile care lucrează cu parteneri din străinătate sau care au conturi deschise în valută se confruntă frecvent cu întrebări privind cursul de schimb aplicabil. Ce curs se folosește la înregistrarea facturilor? Cum se evaluează disponibilitățile în valută la sfârșitul lunii? Ce cursuri se aplică pentru calculul plafoanelor fiscale? Răspunsurile la aceste întrebări determină corectitudinea înregistrărilor contabile și a declarațiilor fiscale.
Regula generală pentru tranzacțiile în valută
Conform reglementărilor contabile aprobate prin OMFP 1802/2014, o tranzacție în valută trebuie înregistrată inițial la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României de la data efectuării operațiunii.
Pentru asigurarea unui tratament contabil unitar, prin curs de schimb de la data efectuării operațiunii se înțelege cursul pieței valutare comunicat de BNR în ultima zi bancară anterioară operațiunii. Această precizare este esențială: contabilitatea folosește cursul BNR publicat în ziua anterioară operațiunii, nu cursul din ziua operațiunii propriu-zise.
Spre exemplu, pentru o factură emisă sau primită pe 15 ianuarie, se utilizează cursul BNR publicat pe 14 ianuarie. Dacă data de 14 ianuarie este o zi nebancară, se folosește cursul din ultima zi bancară anterioară.
Cursul de schimb pentru diferite tipuri de operațiuni
Depozite bancare în valută
Depozitele bancare pe termen scurt în valută se înregistrează la constituire la cursul de schimb valutar comunicat de BNR de la data operațiunii de constituire. Lichidarea depozitelor constituite în valută se efectuează la cursul comunicat de BNR de la data operațiunii de lichidare.
Diferențele de curs valutar între cursul de la data constituirii sau cursul la care sunt înregistrate în contabilitate și cursul BNR de la data lichidării depozitelor se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.
Încasări și plăți în valută
Înregistrarea operațiunilor de încasare și plată în valută se face în contabilitate pe baza cursului de schimb comunicat de BNR, valabil la data efectuării operațiunii. Acest curs stă la baza determinării echivalentului în lei al sumelor exprimate în valută.
Practic, pentru plățile și încasările efectuate pe 20 martie, se folosește cursul publicat de BNR pe 19 martie. Această regulă asigură că informația privind cursul este disponibilă la momentul efectuării operațiunii.
Licitații valutare și schimb valutar
Operațiunile de vânzare sau cumpărare de valută, inclusiv cele aferente contractelor cu decontare la termen, se înregistrează la cursul utilizat de banca comercială la care se efectuează licitația valutară. Aceste tranzacții nu generează diferențe de curs valutar în contabilitate, deoarece cursul stabilit de bancă este cel folosit direct la înregistrare.
Diferența dintre cursul BNR și cursul băncii comerciale nu se înregistrează ca diferență de curs valutar în sensul tradițional. Rezultatul tranzacției reprezintă diferența între suma în lei obținută sau plătită efectiv și echivalentul calculat la cursul BNR.
Evaluarea la sfârșitul lunii
La sfârșitul fiecărei luni, disponibilitățile în valută și alte valori de trezorerie trebuie aduse la valoarea reală prin reevaluare. Aceasta se face utilizând cursul pieței valutare comunicat de BNR în ultima zi bancară a lunii.
Atenție la diferența față de regulile anterioare: pentru evaluarea la sfârșitul lunii se utilizează cursul publicat în ziua respectivă, nu cel din ziua anterioară. Dacă ultima zi a lunii este 31 martie și aceasta este zi bancară, se folosește cursul publicat pe 31 martie.
Aceeași regulă se aplică și pentru titlurile de stat în valută, acreditive și depozite în valută. Reevaluarea lunară permite ca situațiile financiare să reflecte corect impactul variațiilor de curs asupra disponibilităților și investițiilor exprimate în valută.
Diferențele de curs valutar și impactul asupra rezultatului
Diferențele de curs valutar reprezintă fluctuațiile în prețul unei valute în raport cu alta și se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar, după caz.
Reevaluarea elementelor în valută la sfârșitul lunii generează venituri sau cheltuieli cu diferențele de curs, rezultând profit sau pierdere fără ca efectiv societatea să fi derulat o operațiune sau să fi încasat ori plătit efectiv.
Exemplu de reevaluare lunară
O societate are în contabilitate un sold al contului de bancă în valută de 200.000 euro. Echivalentul în lei al sumei din contabilitate este 980.000 lei. La sfârșitul lunii, cursul EUR publicat de BNR este de 4,93 lei/euro.
Societatea va face o reevaluare a acestui sold: 200.000 EUR x 4,93 lei/EUR = 986.000 lei. Diferența dintre 980.000 lei și 986.000 lei, respectiv 6.000 lei, va reprezenta un venit pentru societate. Acest venit este unul pasiv, rezultat din reevaluare, și nu ca urmare a derulării efective a unei operațiuni.
Datorită fluctuațiilor de curs, aceste diferențe pot varia semnificativ. Dacă în același exemplu societatea nu a mai avut modificări de sold până la sfârșitul lunii următoare, când cursul devine 4,89 lei/EUR, va avea o cheltuială de 8.000 lei.
Valoarea reevaluată = 200.000 EUR x 4,89 lei/EUR = 978.000 lei. Valoarea contabilă = 986.000 lei. Diferența de curs = 978.000 lei minus 986.000 lei = minus 8.000 lei.
Diferențe de curs la microîntreprinderi
În cazul microîntreprinderilor, referitor la impozitarea veniturilor, nu se impozitează trimestrial venitul obținut din diferențe de curs. Regulile prevăd că doar în trimestrul 4 al anului se calculează cumulat câștigul obținut de la începutul anului din diferențe de curs (venituri minus cheltuieli) și se aplică procentul de impozitare asupra acestui câștig, dacă există.
Cursul valutar pentru calculul plafoanelor fiscale
Plafonul pentru microîntreprinderi
Pentru a putea fi microîntreprindere în 2026, plafonul este de 100.000 euro. Cursul de schimb utilizat este cel publicat în ultima zi a anului, adică cursul din ziua respectivă, nu cel din ziua anterioară. Dacă ultima zi a anului este 31 decembrie și aceasta este zi bancară, se folosește cursul publicat pe 31 decembrie.
Plafonul pentru schimbarea perioadei fiscale a TVA
Pentru determinarea depășirii plafonului de 100.000 euro care impune trecerea de la perioada fiscală trimestrială la cea lunară, cursul utilizat este cel comunicat de BNR valabil pentru data de 31 decembrie a anului. Aceasta înseamnă cursul publicat în ziua anterioară, conform regulii generale.
Diferența între cele două plafoane este subtilă dar importantă: pentru microîntreprinderi se folosește cursul publicat pe 31 decembrie, în timp ce pentru TVA se folosește cursul valabil pentru 31 decembrie, adică cel publicat pe 30 decembrie sau ultima zi bancară anterioară.
Situații specifice în practică
Mărfuri primite înainte de factură
Când mărfurile sosesc cu aviz de însoțire, recepția se face la cursul de la data recepției. Factura se primește ulterior și se înregistrează la cursul de la data emiterii facturii. Diferența dintre echivalentul în lei al facturii și echivalentul în lei al recepției se înregistrează pe diferențe de curs valutar.
Conform OMFP 1802/2014, în debitul contului 327 Mărfuri în curs de aprovizionare se înregistrează valoarea stocurilor cumpărate pentru care s-au transferat riscurile și beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare. În creditul contului 327 se înregistrează valoarea stocurilor cumpărate pentru care s-a încheiat procesul de aprovizionare.
Factură și plată la cursuri diferite
Când factura se înregistrează în contabilitate la cursul de la data emiterii, iar plata se efectuează ulterior la alt curs, diferența dintre cele două se înregistrează în contabilitate pe venituri sau cheltuieli, după caz.
Diferențele de curs valutar care apar cu ocazia decontării creanțelor și datoriilor în valută la cursuri diferite față de cele la care au fost înregistrate inițial pe parcursul lunii sau față de cele la care sunt înregistrate în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar, ca venituri sau cheltuieli din diferențe de curs valutar.
Factură în lei, plată în euro
O situație particulară apare când factura este emisă în RON, însă la solicitarea partenerului plata se efectuează în EUR. În acest caz se înregistrează factura la valoarea în lei, apoi plata efectivă în valută. Diferența rezultată se regularizează prin conturile de diferențe de curs valutar.
Monografia contabilă pentru această situație: înregistrarea programului informatic achiziționat la 100 lei: 208 = 404 cu 100 lei. Furnizorul solicită plata în EUR, respectiv 20 EUR la un curs de 5,10 lei/EUR: 404 = 5121 sau 5124 cu 20 EUR x 5,10 lei/EUR = 102 lei. Diferența de curs valutar se regularizează: 668 = 404 cu 102 lei minus 100 lei = 2 lei.
Dacă diferența ar fi fost pozitivă, s-ar fi înregistrat un venit financiar: 404 = 768.
Înregistrări contabile pentru achiziții intracomunitare
În cazul achizițiilor intracomunitare, cursul valutar utilizat pentru înregistrarea stocurilor și TVA este cursul din data facturii. Din punct de vedere TVA, exigibilitatea intervine la data emiterii facturii sau în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator, dacă nu a fost emisă nicio factură până la acea dată.
Înregistrările contabile pentru o achiziție de bunuri din UE: la data facturii se înregistrează 327 = 401 la cursul BNR de la data facturii, și concomitent 4426 = 4427 la același curs. La momentul primirii mărfurilor, în baza recepției, se efectuează înregistrarea 371 = 327 la cursul BNR de la data facturii.
Se păstrează cursul de la data facturii deoarece diferențele de curs între conturile 327 și 371 nu sunt prevăzute în reglementările contabile OMFP 1802/2014, iar transferul riscurilor și beneficiilor a avut loc la momentul facturării produselor.
Cursurile ar fi fost diferite în situația în care mărfurile ar fi fost recepționate înainte de factură.
Conturile utilizate pentru diferențe de curs valutar
Pentru înregistrarea diferențelor de curs valutar se utilizează următoarele conturi:
Contul 665 Cheltuieli din diferențe de curs valutar pentru pierderi din diferențe de curs valutar nerealizate sau realizate în cursul exercițiului. Contul 765 Venituri din diferențe de curs valutar pentru câștiguri din diferențe de curs valutar nerealizate sau realizate în cursul exercițiului.
Contul 668 Alte cheltuieli financiare se utilizează pentru diferențele de valoare care apar cu ocazia decontării creanțelor și datoriilor exprimate în lei în funcție de un curs valutar diferit. Contul 768 Alte venituri financiare se utilizează pentru situația inversă.
Situații speciale și soluții practice
Programe de contabilitate și asocierea automată
Majoritatea programelor de contabilitate dispun de funcționalități care permit înregistrarea automată a diferențelor de curs valutar imediat ce are loc asocierea dintre factură și plata corespunzătoare. Cu toate acestea, există situații în care unele aplicații contabile nu permit asocierea unei plăți efectuate în valută cu o factură emisă în lei.
Într-un asemenea context, se recomandă ca soldul facturii să fie închis prin utilizarea contului 473 Decontări din operațiuni în curs de clarificare. Ulterior, și plata din extrasul bancar se înregistrează prin același cont 473. Diferența de curs valutar rezultată, care rămâne temporar evidențiată pe contul 473, se regularizează ulterior și se închide prin conturile corespunzătoare de cheltuieli sau venituri din diferențe de curs valutar.
Tratamentul contabil al diferențelor pentru împrumuturi utilizate la investiții
Societățile care înregistrează pierderi din diferențe de curs valutar provenite de la împrumuturi acordate de asociați pentru construirea de imobilizări pot capitaliza aceste diferențe în valoarea investiției, în anumite condiții. Această opțiune este permisă când împrumutul a fost folosit exclusiv pentru investiție, precum plata proiectelor și consultanței aferente construcției.
Aspecte practice pentru contabili
Tranzacțiile în valută necesită o atenție deosebită la utilizarea corectă a cursului de schimb. Verificați întotdeauna care este cursul aplicabil pentru fiecare tip de operațiune: cursul din ziua anterioară pentru înregistrări curente sau cursul din ziua respectivă pentru evaluări de sfârșit de lună și plafoane specifice.
Păstrați evidența cursurilor utilizate pentru fiecare tranzacție, deoarece la controale fiscale se verifică concordanța între cursurile declarate și cele oficiale. Diferențele identificate pot conduce la recalculări și penalități.
Pentru societățile cu volum mare de tranzacții în valută, implementarea unui sistem automatizat de preluare a cursurilor BNR reduce riscul de erori și asigură consecvența tratamentului contabil.
Câștigurile și pierderile nerealizate care provin din variația cursurilor de schimb valutar nu sunt fluxuri de trezorerie și nu afectează situația numerarului, dar influențează rezultatul contabil și pot avea impact fiscal semnificativ, mai ales la sfârșitul anului când se cumulează efectele.